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| Gesellschafterdarlehn/ Rangrücktritt / Rangrücktrittsvereinbarung |
Die Überschuldung ( § 19 InsO ) ist Insolvenzeröffnunggrund.
Es besteht die Handlungspflicht des Geschäftsführers: Insolvenzanmeldung.
Zur Ermittlung der Überschuldung ist ein Überschuldungsstatus erforderlich.
Auf der Passivseite des Überschuldungsstatus sind nur die tatsächlich bestehenden Verbindlichkeiten, diese aber vollständig, anzusetzen.
Des weiteren sind auf der Passivseite auch die Verbindlichkeiten gegenüber den Gesellschaftern aufzunehmen, selbst dann, wenn diese längst eigenkapitalersetzenden Charakter haben.
Etwas anderes gilt, wenn die Gesellschafter einen sogenannten qualifizierten Rangrücktritt erklärt haben.
Rangrücktrittsvereinbarungen sind ein Instrument, um die Passivierung einer Verbindlichkeit im Überschuldungsstatus einer Gesellschaft und damit deren Überschuldung zu vermeiden.
Die Passivierung in der Handelsbilanz wird dadurch nicht berührt.
Der Rangrücktritt muß allerdings den besonderen Anforderungen entsprechen :
1. Aus zivilrechtlicher Sicht entfällt die Passivierungspflicht, wenn für die Forderung eine qualifizierte Rangrücktrittsvereinbarung abgegeben worden ist, BGH, NJW 2001, 1280.
2. Aus steuerlicher Sicht ist § 5 II a EStG zu beachten, wonach für Verbindlichkeiten, die nur zur erfüllen sind, soweit künftige Einnahmen und Gewinne anfallen, ein Passivierungsverbot (Passivierungsaufschub) besteht.
Fällt ein Rangrücktritt in den Anwendungsbereich des § 5 II aa EStG, darf die Verbindlichkeit nicht mehr in der Steuerbilanz passiviert werden.
Sie ist gewinnbringend auszubuchen, vgl Leuering, NJW- Spezial 2004, 315; NJW-Spezial Heft 4/2006 S. 176.
3. Das BMF (Bundesministerium der Finanzen) hat mit Schreiben vom 18.08.2004 Ausführungen zur Anwendung von § 5 II a EStG im Zusammenhang mit Rangrücktrittsvereinbarungen gemacht.
Nach Auffassung des BMF kommt es für die Anwendung der Norm auf die im Einzelfall gewählte Formulierung der Rangrücktrittsvereinbarung an:
a) sofern nach der Vereinbarung zwischen Gläubiger und Schuldner die Tilgung aus zukünftigen Gewinnen, aus einem Liquidationsüberschuss oder aus anderm freiem Vermögen erfolgen soll, ist der Tatbestand des § 5 II a EStG nicht erfüllt, da dieser nur an eine Erfüllung der Verbindlichkeit aus zukünftigen Einnahmen und Gewinnen anknüpft.
b) Fehlt die Vereinbarung der Möglichkeit zur Tilgung aus anderem freien Vermögen, ist der Tatbestand § 5 II a ESTG erfüllt, womit ein Passivierungsverbot besteht.
4. Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs
a) Ein eigenkapitalersetzendes Darlehn ist als Verbindlichkeit zu bilanzieren, wenn es mit einer so genannten qualifizierten Rangrücktrittsvereinbarung versehen wurde.
b) Ein qualifizierter Rangrücktritt stellt keinen Verzicht auf die Forderung dar, denn die Forderung tirtt nur bis zur Überwindung der Krise im Rang zurück.
c) An der bilanziellen Behandlung von eigenkapitalersetzenden Forderungen ändert sich auch nichts dadurch, dass sie gegebenenfalls im Überschuldungsstatus der Kapitalgesellschaft nach der Rechtsprechung des BGH nicht anzusetzen sind.
Denn die zur Überschuldung aufgestellten Grundsätze sind nicht auf den Jahresabschluss übertragbar.
Dies erfolgt aus dem Zweck der Überschuldungsbilanz, der sich in der Feststellung erschöpft, ob sich die Gläubiger der Gesellschaft noch aus dem am Stichtag vorhandenen verwertbaren Gesellschaftsvermögen befriedigen können oder ob zur Vermeidung einer weiteren Verschlechterung ihrer Befriedigungsmöglichkeiten umgehend die Durchführung eines Insolvenzverfahrens beantragt werden muss.
d) Der BFH folgte der Auffassung des BMF-Schreibens vom 18.8.2004 nicht, wonach gemäß § 5 II a EStG der Ansatz einer Verbindlichkeiten ausgeschlossen ist, wenn eine ausdrückliche Bezugnahme der Rangrücktrittsvereinbarung auf die Möglichkeit der Tilgung auch aus einem Liquidationsüberschuss oder aus sonstigen Vermögen fehlt.
Der BFH ist vielmehr der Aufassung, dass ein von den Vertragsparteien nicht näher präzisierter Rangrücktritt gerade nicht dahingehend ausgelegt werden kann, dass der Gläubiger für den Fall der Besserung auf die Rückzahlung des Darlehns aus einem Liquidationsüberschuss oder aus einem die sonstigen Verbindlichkeiten übersteigenden Vermögen des Schuldners verzichtet.
BFH, Urteil v. 10.11.2005 - IV R 13/04 = NZG 2006, 197; NJW- Spezial Heft 4, 2006 S. 176
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| 20.06.2007 |
Gesellschafterdarlehn in der Krise / Das alte Eigenkapitalersatzrecht |
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Die Zuführung von Gesellschafterdarlehen oder das darlehensweise Stehenlassen von Forderungen des Gesellschafters gegen die Gesellschaft kann die Überschuldung nicht beseitigen, auch dann nicht, wenn sie als Eigenkapitalersatz umqualifiziert werden.
Denn Gesellschafterforderungen verlieren nach der Rechtsprechung des BGH ihren Charakter als Verbindlichkeiten nicht und werden auch nicht automatisch in der Krise zu statutarischem Eigenkapital. <
Die Umqualifizierung der von dem Gesellschafter gewährten Leistung in funktionales Eigenkapital (§§ 32a und b GmbHG) hat die Folge, dass der Gesellschafter während der Dauer der Krise seine Forderungen gegen die GmbH nicht durchsetzen darf.<
Nach Bewältigung der Krise ist er nicht gehindert, seine Rechte weiterzuverfolgen.
Sofern im Insolvenzverfahren - nach Befriedigung aller anderen Gläubiger der Gesellschaft-
ein zu verteilender Betrag verbleibt - kann er seine bis dahin in der Durchsetzung gehemmten Ansprüche mit Vorrang vor den Forderungen der Mitgesellschafter bei der Verteilung des Liquidationserlöses geltend machen. In der Insolvenzordnung sind die Rechte des Gesellschafters in § 39 Abs. 1 Nr. 5 InsO geregelt worden.
Die Konsequenz ist, dass im Falle einer (drohenden) Überschuldung der Gesellschaft der Gesellschafter eine besondere Maßnahme in Form eines qualifizierten Rangrücktritts ergreifen muss, um zu einer überschuldungsbeseitigenden Wirkung zu kommen, vgl. Urteil vom 08.01.2001- II ZR 88/99). Steuerrechtlich betrachtet bleibt bei der Gesellschaft eine rangrücktrittsbewehrte Darlehensschuld unverändert eine Verbindlichkeit.
Der Rangrücktritt führt weder zu einer verdeckten Einlage noch zu einer Gewinnrealisierung bei der Gesellschaft.
Die Alternative eines Forderungsverzichts hat andere Konsequenzen, vgl Ausführungen unter Stichwort A-Z Forderungsverzicht. |
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| Verfasser: krs |
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